El Tribunal Supremo en su STS 98/2024, del 10/01/2024, con n.º de rec. 572/2022 extiende el criterio establecido con anterioridad (vid. STS 295/2021, del 3/03/2021, con n.º de rec. 3983/2019) en la aportación de bienes privativos a la sociedad de gananciales. En un caso en que se suscriben participaciones en fondos de inversión por la sociedad de gananciales con fondos privativos el TS sostiene que; (i) no se encuentra sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), (ii) ni puede quedar sometida a gravamen por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD) como patrimonio separado. Sin embargo, ninguna de las dos sentencias del TS contiene pronunciamiento alguno sobre los efectos de dichas aportaciones en el IRPF. El criterio interpretativo del TS es el siguiente:
«A falta de un tratamiento singular de la figura en las normas tributarias, visto que no estamos ante un negocio jurídico oneroso, que es la nota que caracteriza a las transmisiones patrimoniales sujetas al ITPO, art. 7.1.A del Real Decreto Legislativo 1/1993, «Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas», y se trata, por tanto, de un supuesto no contemplado, ni sujeto, en este gravamen, tiene su encaje, en principio y sin perjuicio de lo que a continuación decimos, en «…cualquier otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos», que constituye uno de los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, art. 3.1.b) de la Ley 29/1987 (…)
Un supuesto en el que, como el enjuiciado, los cónyuges, casados en régimen económico matrimonial de gananciales, suscriben participaciones a nombre de ambos en determinados fondos de inversión empleando dinero de carácter privativo de uno de ellos, no conforma una donación en favor del otro cónyuge por el importe suscrito ni, por tanto, el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones, al resultar beneficiaria la sociedad de gananciales.»
Por ello, a pesar de hacerse eco de la STS del 03/03/2021, sorprende la resolución del TEAC 02024/2023 del 23/01/2024, en unificación de criterio, que sienta que no cabe inferir de la sentencia del TS la inexistencia de alteración en el patrimonio del cónyuge aportante en el IRPF, siendo esta aportación capaz de generar una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF por la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión.
«La aportación realizada por uno de los cónyuges a la sociedad de gananciales de un bien privativo que, a efectos del IRPF, se considera tras dicha aportación de titularidad de ambos cónyuges por mitad, supone para el aportante una alteración en la composición de su patrimonio capaz de generar una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la LIRPF, que se determinará, en virtud del artículo 34 de la LIRPF, por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de la mitad del bien aportado, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la LIRPF para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente.»
Para llegar a una conclusión opuesta a la del TS, el TEAC razona que (i) la STS del 03/03/2021 se refiere al ITPAJD y al ISD y no a un supuesto de tributación por el IRPF, y en que (ii) la aportación gratuita a la sociedad ganancial no se contempla, respectivamente, en los artículos 33.2, 33.3 y 33.4 de la LIRPF como un supuesto de no alteración en la composición del patrimonio, de inexistencia de ganancia patrimonial o de exención de la ganancia patrimonial.
A juicio de este despacho, aunque las resoluciones del TS y TEAC aborden figuras impositivas distintas, parece que se llegan a soluciones dispares. Ello pone de relieve la necesidad de extremar las cautelas en las operaciones entre cónyuges. Por tanto, tendrá que ser un nuevo pronunciamiento en casación del Alto Tribunal el que zanje si una aportación a la sociedad de gananciales entre cónyuges puede no suponer una alteración patrimonial (ISD e ITPAJD) y sí serla (IRPF) al mismo tiempo.